El ICAC emitió una Resolución por la que se dictan normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para el reconocimiento de ingresos por la entrega de bienes y la prestación de servicios (ICAC Resol 10-2-21 ).

En la citada Resolución, al regular los criterios de presentación en la cuenta de pérdidas y ganancias, se desarrolla el cálculo del importe neto de la cifra de negocios (INCN), y en concreto se establece un nuevo criterio de cálculo del INCN cuando el ejercicio económico de una entidad es inferior al año para determinar la facultad de elaborar el balance y la memoria abreviados.

En concreto determina que, si el ejercicio económico es de duración inferior al año, el INCN es el obtenido durante el período que abarque dicho ejercicio. No obstante, si el ejercicio es inferior a doce meses se eleva al año el INCN de la empresa para determinar la facultad de elaborar balance y memoria en modelos abreviados (ICAC Resol 10-2-21 art.34.11 ).

Sin embargo, la entidad consultante argumenta que el tamaño de la entidad medido, entre otros parámetros por el INCN, también se utiliza para establecer la obligatoriedad de auditar las cuentas anuales (LSC art.263.2) o la obligación de formular cuentas anuales o informe de gestión consolidados por razón de tamaño (CCom art.43.1.1). De ahí la importancia de establecer esta cifra en periodos como el inicio o finalización de la actividad de la empresa, en el caso de no abarcar el año entero de actividad.

En función de lo anterior el consultante plantea dos cuestiones:

1) Si este nuevo criterio establecido por la ICAC Resol 10-2-21 afecta exclusivamente a la facultad de elaborar balance y memoria abreviados, o por analogía, para ejercicios iniciados a partir del 1-1-2021, se aplicaría en materia de auditoría y contabilidad cuando para su determinación se utilice el criterio del tamaño (aspectos tales como la obligación de someter las cuentas a auditoría o la obligación de formular cuentas consolidadas).

2) Cuál sería la forma de calcular la elevación al año del INCN, teniendo en cuenta situaciones como, por ejemplo, una entidad de nueva creación en la que no existe experiencia alguna en la que apoyarse para realizar tal estimación o cuya actividad no sea estable a lo largo del año y, por tanto, la elevación al año suponga la realización de una estimación sujeta a los riesgos de incertidumbre, complejidad y subjetividad.

La ICAC Resol 10-2-21 art.34.11 nos recuerda que si el ejercicio económico dura menos de 12 meses se debe a que es el primer año de actividad y por tanto la empresa no comenzó a funcionar a comienzos del ejercicio económico (que puede coincidir con el año natural o no), o se ha tomado un acuerdo de cierre anticipado de manera excepcional.

En los casos excepcionales señalados, el INCN se obtiene por los ingresos devengados en ese periodo sea cual sea su duración, sin que sea procedente la elevación al íntegro anual.

No obstante, es necesario tener en cuenta que el INCN es un parámetro  que se utiliza para determinar algunas obligaciones o atribuir facultades dentro de la empresa, y por este motivo el art.34.11 de la citada Resol incluye, a su vez, que a dichos efectos la empresa debe realizar una elevación al íntegro (12 meses) para que, de esta forma, el primer año de actividad, o en el caso excepcional de cierre anticipado, no alteren la verdadera dimensión y la tendencia de la empresa. En apoyo de esta forma de actuación tenemos las siguientes normas:

a) La ICAC Resol 10-2-21, en el apartado III de su preámbulo incide en este mismo criterio. Al respecto, señala que al ser el INCN uno de los conceptos que nuestra legislación mercantil prevé como determinante del cumplimiento de determinadas obligaciones, relativas a la confección de los modelos de las cuentas anuales y a su sometimiento a la auditoría de cuentas, surge el problema del carácter anual de la misma. En la ICAC Resol 16-5-91 se aclaraba que, para los ejercicios económicos inferiores al año, se consideraba como INCN, el obtenido en el período de tiempo que corresponde al ejercicio.

No obstante, en la ICAC Resol 10-2-21 se ha decidido modificar este criterio, entre otros motivos para evitar la interrupción a conveniencia de un ejercicio y retrasar así la exigencia de mayores obligaciones de información. Con esta finalidad y efectos para el primer ejercicio que se inicie a partir de la entrada en vigor de esta norma, si el ejercicio es inferior a doce meses la nueva regla exige elevar al año el INCN de la empresa.

b) La LIS utiliza el INCN en varias partes de su articulado. Por ejemplo:

– al hacer referencia al ámbito de aplicación de los incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión, que indica que cuando la entidad fuere de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se ha de referir al primer período impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiere desarrollado durante un plazo también inferior, el INCN se eleva al año (LIS art.101.2);

– en relación a unas medidas temporales aplicables en el periodo impositivo 2015, señala de forma explícita que, cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año (LIS disp.trans.34ª).

c) La LIRPF establece en relación a las normas para la determinación del rendimiento neto en estimación objetiva, que cuando en el año inmediato anterior se hubiese iniciado una actividad, el volumen de ingresos se eleva al año (LIRPF art.31).

Teniendo en cuenta la finalidad con la que se establece el nuevo criterio con el que se pretende que las empresas queden igualmente sometidas a las obligaciones contables y de auditoría de acuerdo con su realidad económica y con independencia de cuál sea la duración de su ciclo económico, puede concluirse que este criterio de cálculo del INCN es extensible al cálculo de otros límites que se establezcan por razón de tamaño y que se basen en la utilización de la cifra de negocios (p.e., obligación de auditoría o de consolidación).

El nuevo criterio establecido por la ICAC Resol 10-2-21 se aplicará en aquellos ejercicios que se inicien a partir del 1-1-2021.

CONSULTA ICAC 3-127/SEPTIEMBRE 2021. EDD 2021/46924

Fuente: Actualidad Mementos Contable